Łączenie spółek kapitałowych
Połączenie spółek kapitałowych zasadniczo może zostać dokonane na dwa sposoby – w drodze inkorporacji lub konsolidacji.
Inkorporacja w myśl art. 492 § 1 pkt 1 KSH polega na pełnym przejęciu jednej spółki przez drugą. W tym więc schemacie połączenie następuje w wyniku przeniesienia całego majątku jednej spółki na drugą. Wraz z majątkiem przechodzą na spółkę przejmującą wszystkie prawa, obowiązki oraz aktywa i pasywa spółki przejmowanej. Wówczas w wyniku połączenia nie powstaje nowy podmiot – spółka przejmująca kontynuuje swoją działalność, natomiast przejmowana przestaje istnieć.
Drugą metodą łączenia spółek przewidzianą w art. 492 § 1 pkt 2 KSH jest konsolidacja. Zakłada ona klasyczne połączenie dwóch podmiotów, w wyniku którego dochodzi do zawiązania nowego podmiotu. Wówczas przestają także istnieć spółki biorące udział w procesie – cały ich majątek jest przekazywany nowo powstałej spółce kapitałowej.
Niezależnie jednak od wyboru metody łączenia skutki podatkowe w najbardziej fundamentalnym aspekcie są takie same – spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się. Tym samym dochodzi do pełnej sukcesji podatkowej zgodnie z regulacjami Ordynacji podatkowej.
Sukcesja podatkowa
Ordynacja podatkowa nie wskazuje, kiedy połączenie osób prawnych jest możliwe, natomiast określa podstawowe skutki dokonania takiego połączenia na gruncie prawa podatkowego. Podstawowa w tym aspekcie zasada została określona w art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, który przewiduje, że osoba prawna zawiązana w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego obowiązki każdego z łączących się podmiotów. Analogiczne zasady obowiązują wobec osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (art. 93 § 2 O.p.).
Wskazana zasada oznacza, że nowo powstały podmiot lub spółka, przejmując inną spółkę, odpowiada za wszystkie zobowiązania poprzedników prawnych. Jest to przy tym odpowiedzialność jak za własne zobowiązania, co w zasadzie wyłącza możliwość uchylenia się od odpowiedzialności. Od chwili połączenia istnieje bowiem tylko jeden podmiot, jednak w pełni odpowiedzialny za działalność podmiotów istniejących przed połączeniem. Spółka przejmująca lub nowo zawiązana będzie miała więc zarówno np. prawo do odliczenia podatku na podstawie faktur otrzymanych przez spółkę przejmowaną, jak również będzie odpowiadała za wszystkie nieprawidłowości podatkowe, jakich ta się dopuściła w okresie przedawnienia zobowiązań.
Istnieją odrębności
Wyjątki od zasady pełnej sukcesji na gruncie prawa podatkowego są przewidziane w innych aktach prawnych. Szczególnie istotne wydają się regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, która w art. 7 ust. 3 pkt 4 stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych. Tym samym rozliczenie straty z lat poprzednich nie będzie wówczas możliwe.
Interpretacje podatkowe zachowują ważność
Skoro sukcesja podatkowa ma co do zasady charakter pełny, nie należy jej zawężać. Z tego powodu nie ma podstaw do wyłączania prawa do korzystania przez spółkę przejmującą (nowo powstałą) z interpretacji podatkowych otrzymanych przez podmioty przejmowane lub łączone. Co jednak istotne, ochrona wynika nie tyle z interpretacji (nie powstaje wraz jej otrzymaniem), ile z zastosowania się do niej. Tym samym w myśl zasady, że następca prawny nabywa tylko te prawa, które wcześniej zostały nabyte przez poprzednika, ochrona z interpretacji podatkowej otrzymanej przez spółkę, która utraciła w wyniku łączenia swój byt prawny, będzie miała miejsce, o ile spółka ta wcześniej zastosowała się do otrzymanej interpretacji. Kwestia ta początkowo budziła pewne wątpliwości, jednak ostatecznie została rozstrzygnięta przez Naczelny Sąd Administracyjny (m.in. wyrok z 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1385/11 oraz wyrok z 8 września 2016 r., sygn. akt II FSK 2210/14).
Do połączenia należy się przygotować
Połączenie osób prawnych wiąże się z rozlicznymi korzyściami. Z drugiej jednak strony może oznaczać poważne problemy. Do podjęcia decyzji o przejściu innego podmiotu lub połączeniu z nim należy się zatem gruntownie przygotować. Nie wystarczy zbadać jedynie sytuacji finansowej oraz biznesowej celowości planowej restrukturyzacji. Należy pomyśleć także o daleko idących konsekwencjach prawnopodatkowych takiej transakcji i upewnić się, czy korzyści nie znikną pośród szeregu problemów z późniejszymi rozliczeniami podatkowymi.
Autor: Kancelaria Prawna Skarbiec
