Korekta pustych faktur
[11.10.2016] Zgodnie z art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty.
Przepis ten dotyczy opodatkowania tzw. pustych faktur, czyli takich które stwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie wystąpiły. Samo wystawienie takich dokumentów powoduje obowiązek zapłaty podatku. Podkreśla się przy tym, że opodatkowanie pustych faktur występuje w razie wprowadzenia ich do obrotu prawnego.
Przedstawiona regulacja jest przede wszystkim środkiem do walki z oszustami świadomie wykorzystującymi fałszywe dokumenty. Niemniej jednak, także uczciwi podatnicy powinni brać ją pod uwagę. Nie można bowiem wykluczyć przypadków, w których pusta faktura zostanie wystawiona omyłkowo.
Przykład
Podatnik regularnie świadczy różne usługi na rzecz stałego kontrahenta – Spółki A. 25.3.2016 r. podatnik omyłkowo wystawił (oraz przesłał) na rzecz Spółki A fakturę dokumentującą określoną usługę. W rzeczywistości ta konkretna usługa została wykonana na rzecz zupełnie innego podmiotu.
Należy podkreślić, że istnieje możliwość skorygowania wystawionej pustej faktury. W sytuacji jednakże, gdy trafiła ona do obrotu, wymagane będzie wystawienie faktury korygującej „do zera”. Prawo do korekty w przypadkach pustych faktur zostało wielokrotnie potwierdzone w orzecznictwie sądów, m.in. w wyroku Naczelnego Sadu Administracyjnego z 18.4.2012 r., sygn. I FSK 813/11. Na fakturze korygującej jako przyczyna korekty należy podać błąd, który polegał na tym że do sprzedaży w ogóle nie doszło (art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT). Wskazanie na błąd jest uzasadnione tym, że pierwotna faktura obiektywnie nie odpowiada rzeczywistości. Dopóki skuteczna korekta nie zostanie dokonana, dopóty istnieć będzie ryzyko opodatkowania kwoty wyrażonej na fakturze.
Niezbędne jest przy tym odniesienie się art. 29a ust. 13 ustawy o VAT. Z regulacji tej wynika obowiązek posiadania potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Przepis ten może być stosowany odpowiednio w przypadku pustych faktur. Tak więc podatnik korygujący wystawione przez siebie puste faktury powinien posiadać potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez kontrahenta.
Jak wynika z orzecznictwa sądów, skuteczne skorygowanie pustej faktury zwalnia całkowicie z obowiązku zapłaty podatku. Celem wprowadzenia opodatkowania z art. 108 ustawy o VAT, jest bowiem wyeliminowanie ryzyka uszczupleń podatkowych na skutek fikcyjnych faktur. Wystawienie i dostarczenie faktury korygującej jest wystarczające do wyeliminowania tego ryzyka, co potwierdza m.in. wyrok NSA z 7.3.2012 r., sygn. I FSK 796/11. Po usunięciu z obrotu prawnego (poprzez korektę) pierwotnej błędnej faktury art. 108 nie może być stosowany
Przykład
W sytuacji jak wyżej, podatnik zauważył swój błąd 24.5.2016 r. Tego samego dnia przesłał kontrahentowi fakturę korygującą za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Potwierdzenie z poczty podatnik otrzymał 28.5.2016 r. Zdaniem autora, po otrzymaniu tego potwierdzenia podatnik jest wolny od ryzyka opodatkowania faktury pierwotnej jako faktury pustej.
Należy jednakże zaznaczyć, że prawo do korygowania pustych faktur jest negowane po dokonaniu kontroli podatkowej, co podkreślił NSA w wyroku z 3.6.2015 r., sygn. I FSK 315/14. Tak więc wystawienie faktury korygującej (oraz jej dostarczenie) musi nastąpić przed ewentualną kontrolą ze strony organu podatkowego. Jeżeli więc organ podatkowy wykaże, że dany podatnik wystawił puste faktury oraz, że faktury te nie zostały skorygowane, to podatnik będzie bezwzględnie zobowiązany do zapłaty podatku wyrażonego w tych dokumentach.
Ponadto, należy zauważyć, że podatek z wynikający z wystawiania pustych faktur powinien być płacony w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po wystawienia faktury (art. 103 ust. 1 ustawy o VAT). Zdaniem autora od tego terminu mogą być naliczone odsetki właściwe dla zaległości podatkowych.
Przykład
Zakładamy, że w we wcześniejszym przykładzie podatnik sam nie zauważył swojego błędu. W dniach 6.7.2016 r.- 22.7.2016 r. przeprowadzona kontrola wykazała jednakże istnienie pustej faktury przesłanej Spółce A. Podatnik będzie musiał zapłacić podatek należny z tej faktury oraz dodatkowo odsetki liczone od 26.4.2016 r.
Michał Samborski, konsultant podatkowy
Treści dostarcza: ECDDP sp. z o.o.
