Pojęcie urządzenia przemysłowego w kontekście podatku u źródła
[25.04.2016] Zawarcie umowy, której przedmiotem jest najem maszyn bądź urządzeń wykorzystywanych dla celów działalności gospodarczej może wiązać się z obowiązkiem odprowadzenia podatku u źródła.
Jedną z problematycznych kwestii dotyczących transakcji tego rodzaju jest interpretacja pojęcia "urządzenie przemysłowe". Niestety orzecznictwo sądów administracyjnych oraz stanowisko organów podatkowych nie jest w tej sprawie jednolite.
Na gruncie regulacji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako ustawa o PDOP), obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku u źródła powstaje m.in. w związku z osiąganiem przychodów za użytkowanie bądź prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego. Również na podstawie zawartych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, najem urządzeń przemysłowych stanowi podstawę do naliczenia podatku u źródła.
Podstawowym problemem, z jakim spotkać się mogą podmioty zobowiązane do potrącania podatku u źródła, jest zdefiniowanie pojęcia urządzenia przemysłowego, którego brak zarówno w ustawie o PDOP, w zawartych umowach międzynarodowych, jak również w Modelowej Konwencji OECD. Zwrócić należy przy tym uwagę, że wiele krajów traktuje przychody z najmu urządzeń przemysłowych jako zyski przedsiębiorstw, w związku z tym opodatkowane są one co do zasady tylko w kraju siedziby jednostki. Polska zastrzegła sobie natomiast prawo do umieszczenia w definicji określenia "należności licencyjne" dochodu uzyskiwanego z urządzeń przemysłowych, handlowych, naukowych i kontenerów (pkt 41 Komentarza OECD do art. 12).
Brak oficjalnej wykładni pojęcia "urządzenie przemysłowe" może spowodować trudności w rozliczaniu podatku u źródła. W konsekwencji traktowania danego urządzenia za urządzenie przemysłowe, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, na podmiocie dokonującym wypłat należności z tego tytułu, w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o PDOP, w dniu dokonania zapłaty ciąży obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 20% (możliwość skorzystania z innej stawki podatku, określonej w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, wymaga posiadania certyfikatu rezydencji podatnika).
Z uwagi na istniejące wątpliwości warto odnieść się do wykładni dokonywanej przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne.
Sądy administracyjne co do zasady wskazują, że "urządzenie przemysłowe" stanowi składnik majątku pełniący pomocniczą funkcję w ramach procesu przemysłowego, rozumianego jako ciąg działań mechanicznych lub chemicznych służących do masowej produkcji towarów (tak WSA w Poznaniu w wyroku z z 31.03.2014 r., sygn. akt I SA/Po 844/13 – orzeczenie nieprawomocne). WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 19.01.2016 r. (sygn. akt I SA/Bd 985/15) uznał natomiast, że poprzez "urządzenia przemysłowe" należy rozumieć te urządzenia, które są przeznaczone do wykorzystywania w przemyśle, niezależnie od ich faktycznego zastosowania przez podmiot wynajmujący. Sądy dokonując analizy pojęcia urządzeń przemysłowych, zwracają uwagę głównie na to czy działalność, w której urządzenie znajduje zastosowanie można zaliczyć do przemysłu. W związku z tym, istotny jest w szczególności obszar działalności polskiego przedsiębiorcy.
Z kolei organy podatkowe w sposób maksymalnie szeroki interpretują pojęcie "urządzenie przemysłowe", wskazując, że oznacza ono "rodzaj mechanizmu lub zespół elementów, przyrządów, służący do wykonywania określonych czynności lub ułatwiający pracę, związany z produkcją materialną lub procesem sprzedaży towarów i usług, czyli szeroko rozumianą działalnością komercyjną" (zob. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24.11.2015 r., znak ILPB4/4510-1-425/15-2/DS). Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych, wyrażenia tego nie powinno się zawężać wyłącznie do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji, gdyż jak wynika z wykładni celowościowej art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie wszelkich korzyści uzyskiwanych z najmu określonych urządzeń (por. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej Katowicach z 16.06.2015 r., znak IBPBI/2/4510-266/15/AP). Wielokrotnie podkreśla się również, że w anglojęzycznej wersji pojęciu urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego odpowiada zwrot "industrial, commercial or scientific equipment".
"W języku angielskim słowo commercial ma nieco szersze pojęcie niż polskie słowo handlowy, gdyż oznacza także komercyjny (działalność nastawiona na osiągnięcie zysku; też: produkty takiej działalności – www.sjp.pwn.pl), w publikacjach OECD problem "szerokości" rozumienia urządzenia przemysłowego, handlowego i naukowego nie występuje. Akcentuje się, iż w pojęciu należności licencyjnych (royalties) mieści się wykorzystywanie urządzeń w celach profesjonalnych, komercyjnych, w odróżnieniu od wykorzystywania dla celów prywatnych, osobistych. Jako drugą przesłankę akcentuje się konieczność fizycznego dysponowania, posiadania danego urządzenia przez korzystającego (physical possession)" (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5.12.2013 r., znak IPPB5/423-700/13-4/MK). W związku z powyższym, za urządzenia przemysłowe uznawane są nie tylko maszyny produkcyjne, ale również pojazdy, maszyny wykorzystywane w budownictwie, a także sprzęt komputerowy.
Aleksandra Kołc
Konsultant Podatkowy
Treści dostarcza: ECDDP sp. z o.o.
