Odpowiedzialność karna w przepisach ustawy o rachunkowości
[12.07.2016] Ustawa z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości nakłada na szereg podmiotów objętych jej regulacją liczne i szczegółowo określone obowiązki dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości, sposobu przygotowania oraz badania sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów.
Uwagi wstępne
Ustawa z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości (Dz. U. numer 121, poz. 591, z późn. zm.) nakłada na szereg podmiotów objętych jej regulacją liczne i szczegółowo określone obowiązki dotyczące zasad prowadzenia rachunkowości, sposobu przygotowania oraz badania sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów. Warto mieć świadomość tego, że polski ustawodawca, w celu wymuszenia na przedsiębiorcach (i nie tylko) terminowego i zgodnego z przepisami ustawy o rachunkowości składania sprawozdań finansowych wprowadził do wspomnianej ustawy przepisy karne.
Odpowiedzialność karna za nieprzestrzeganie przepisów ustawy o rachunkowości
W rozdziale 9 ustawy o rachunkowości zamieszczono przepisy karne mające na celu zabezpieczenie przestrzegania właściwych regulacji ustawy o rachunkowości.
Oprócz przepisów art. 77 i 79 (o których więcej poniżej) ustawodawca wprowadził normę statuującą karnoprawną odpowiedzialność biegłego rewidenta za sporządzenie niezgodnej ze stanem faktycznym opinii o sprawozdaniu finansowym i stanowiących podstawę jej sporządzenia księgach rachunkowych jednostki lub sytuacji finansowo-majątkowej tej jednostki (art. 78 ustawy o rachunkowości). W przypadku popełnienia przez biegłego rewidenta czynu wypełniającego opisane powyżej znamiona, grozi mu kara grzywny lub kara pozbawienia wolności do lat 2 (albo obie te kary łącznie). W sytuacji w której biegły rewident działał nieumyślnie podlega grzywnie, albo karze ograniczenia wolności.
Powyższy przepis ma oczywiście na celu zapewnienie wywiązania się przez biegłego rewidenta z obowiązków dotyczących sporządzenia przez niego opinii zgodnie z zasadami przewidzianymi w art. 64 – 67 ustawy o rachunkowości. Warto przy tym podkreślić, że oprócz powyżej wskazanej odpowiedzialności karnej w przypadku naruszenia przepisów ustawy o rachunkowości, biegły rewident ponosi również odpowiedzialność cywilną za szkodę wyrządzoną w wyniku swojego działania, oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 maja 2009 roku o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U numer 77, poz. 649, z późn. zm.), może być pociągnięty do odpowiedzialności o charakterze dyscyplinarnym.
Jak słusznie wskazuje się w literaturze przedmiotu, wskazany powyżej przepis ogranicza odpowiedzialność karną biegłego rewidenta do wydania opinii sprzecznej ze stanem faktycznym. Czyn karalny zostaje popełniony także wtedy, gdy opinia i raport biegłego zostały wydane bez przeprowadzenia badania.(1)
***
Zgodnie z treścią art. 77 ustawy o rachunkowości, kto wbrew przepisom ustawy dopuszcza do:
- nieprowadzenia ksiąg rachunkowych, prowadzenia ich wbrew przepisom ustawy lub podawania w tych księgach nierzetelnych danych,
- niesporządzenia sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej, sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, skonsolidowanego sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, sporządzenia ich niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tych sprawozdaniach nierzetelnych danych
– podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat 2, albo obu tym karom łącznie.
Katalog podmiotów zobowiązanych do prowadzenia ksiąg rachunkowych został określony w art. 2 ustawy o rachunkowości(2). Sposób w jaki powinny być prowadzone księgi rachunkowe określono w przepisach art. 9 – 25 ustawy o rachunkowości, natomiast poprawny sposób sporządzania sprawozdań finansowych określono w przepisach art. 45 – 54 przedmiotowej ustawy (w przypadku skonsolidowanych sprawozdań finansowych należy odwołać się do regulacji z art. 55 – 63d ustawy o rachunkowości).
Zgodnie z regulacją z art. 4 ust. 5 ustawy o rachunkowości, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru (również w przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości – z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie lub przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 11 ust. 2, za ich zgodą) ponosi kierownik jednostki. W przypadku gdy kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy, a nie została wskazana osoba odpowiedzialna, odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu(3).
Niezależnie od powyższej regulacji, w art. 4a ust. 1 omawianej ustawy wskazano, że kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe, skonsolidowane sprawozdanie finansowe, sprawozdanie z działalności oraz sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej spełniały wymagania przewidziane w ustawie.
Przez kierownika jednostki (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 6 przedmiotowej ustawy) rozumie się członka zarządu lub innego organu zarządzającego, a jeżeli organ jest wieloosobowy – członków tego organu, z wyłączeniem pełnomocników ustanowionych przez jednostkę. W przypadku spółki jawnej i spółki cywilnej za kierownika jednostki uważa się wspólników prowadzących sprawy spółki, w przypadku spółki partnerskiej – wspólników prowadzących sprawy spółki albo zarząd, a w odniesieniu do spółki komandytowej i spółki komandytowo-akcyjnej – komplementariuszy prowadzących sprawy spółki. W przypadku osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą za kierownika jednostki uważa się tę osobę; do osób wykonujących wolne zawody przepis ten stosuje się odpowiednio. Za kierownika jednostki uważa się również likwidatora, a także syndyka lub zarządcę ustanowionego w postępowaniu restrukturyzacyjnym.
Przestępstwo z art. 77 ustawy o rachunkowości jest występkiem umyślnym. Za popełnienie przestępstwa z tego artykułu grozi kara grzywny lub kara pozbawienia wolności do lat 2 (albo obie te kary łącznie).
Wysokość grzywny ustala się w stawkach dziennych od 10 do 540. Wysokość stawki dziennej nie może być niższa niż 10 zł i wyższa niż 2000 zł (ustalając stawkę dzienną, sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy, jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe i możliwości zarobkowe).
Grożąca za popełnienie przestępstwa z art. 77 omawianej ustawy kara pozbawienia wolności wynosi od 1 miesiąca do 2 lat (karę pozbawienia wolności wymierza się w miesiącach i latach).
***
Na zakończenie, warto również przywołać regulację z art. 79 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którą ten, kto wbrew przepisom ustawy:
- nie poddaje sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta,
- nie udziela lub udziela niezgodnych ze stanem faktycznym informacji, wyjaśnień, oświadczeń biegłemu rewidentowi albo nie dopuszcza go do pełnienia obowiązków,
- nie składa sprawozdania finansowego do ogłoszenia,
- nie składa sprawozdania finansowego, skonsolidowanego sprawozdania finansowego, sprawozdania z działalności, sprawozdania z działalności grupy kapitałowej, sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej, skonsolidowanego sprawozdania z płatności na rzecz administracji publicznej we właściwym rejestrze sądowym,
- nie udostępnia sprawozdania finansowego i innych dokumentów, o których mowa w art. 68,
- prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych bez spełnienia warunków, o których mowa w art. 76a ust. 3,
- prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych bez spełnienia obowiązku zawarcia umowy ubezpieczenia, o którym mowa w art. 76h ust. 1
– podlega grzywnie albo karze ograniczenia wolności.
Powyższy przepis penalizuje cały szereg zachowań, związanych z publikacją i badaniem sprawozdań finansowych. Wszystkie czyny określone w tym artykule są przestępstwami umyślnymi, publicznoskargowymi, ściganymi z urzędu.
W literaturze przedmiotu podnosi się, że Sąd, stwierdzając winę oskarżonych, powinien wskazać, jaki przepis ustawy o rachunkowości został naruszony, a dopiero następnie szczegółowo opisać na czym owo naruszenie polegało – art. 79 omawianej ustawy ma bowiem charakter blankietowy(4).
Za popełnienie przestępstwa z tego artykułu grozi kara grzywny lub kara ograniczenia wolności.
Tak jak wskazano powyżej, wysokość grzywny ustala się w stawkach dziennych od 10 do 540. Wysokość stawki dziennej nie może być niższa niż 10 zł i wyższa niż 2000 zł (ustalając stawkę dzienną, sąd bierze pod uwagę dochody sprawcy, jego warunki osobiste, rodzinne, stosunki majątkowe i możliwości zarobkowe).
Grożąca za popełnienie przestępstwa z art. 79 przedmiotowej ustawy kara ograniczenia wolności trwa najkrócej miesiąc, a najdłużej 2 lata (wymierza się ją w miesiącach i latach).(5)
autor:
aplikant radcowski Tomasz Gołowienko, Kancelaria Nowosielski i Partnerzy – Adwokaci i Radcy Prawni z Gdańska
(1) A. Helin, Komentarz do ustawy o rachunkowości [w:] S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja (red.), Kodeks spółek handlowych. Pozakodeksowe prawo handlowe. Komentarz. T. 5, Wyd. 3, Warszawa 2015, Legalisel;
(2) Jedynie tytułem przykładu należy wskazać na takie podmioty jak: spółki handlowe; inne osoby prawne (z wyjątkiem Skarbu Państwa i Narodowego Banku Polskiego); osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie (o ile ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły co najmniej równowartość w walucie polskiej 1 200 000 euro); jednostki organizacyjne działające na podstawie Prawa bankowego, przepisów o obrocie papierami wartościowymi, przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi, przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych lub przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych (bez względu na wielkość przychodów);
(3) W tym samym przepisie wskazano również, że możliwe jest przyjęcie wyżej zakreślonej odpowiedzialności przez inną osobę lub przedsiębiorcę – jednakże powinno to być stwierdzone w formie pisemnej;
(4) M. Bieniak, Komentarz do ustawy o rachunkowości (wyciąg) [w:] M. Bieniak, Odpowiedzialność karna menadżerów, 2015, Legalisel;
(5) W myśl art. 34 § 1a pkt 1 i 4 k.k., kara ograniczenia wolności polega na obowiązku wykonywania nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne, lub na potrąceniu od 10% do 25% wynagrodzenia za pracę w stosunku miesięcznym na cel społeczny wskazany przez sąd (przy czym, obowiązki i potrącenie, o których mowa w § 1a, orzeka się łącznie lub osobno). W czasie odbywania kary ograniczenia wolności, skazany nie może bez zgody sądu zmieniać miejsca stałego pobytu, oraz ma obowiązek udzielania wyjaśnień dotyczących przebiegu odbywania kary. Wymierzając karę ograniczenia wolności, sąd może orzec świadczenie pieniężne wymienione w art. 39 pkt 7 lub obowiązki, o których mowa w art. 72 § 1 pkt 2-7a k.k.
Treści dostarcza: Kancelaria Nowosielski Gotkowicz i Partnerzy – Adwokaci i Radcy Prawni
