Podatek u źródła – w przypadku braku umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania


Podatek u źródła – w przypadku braku umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

[05.05.2014] Podatnicy, dokonujący płatności z tytułu tzw. usług niematerialnych na rzecz podmiotów z Hongkongu muszą zwrócić szczególną uwagę na sposób opodatkowania niektórych czynności zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych (tzw. podatkiem u źródła).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP  podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez  nierezydentów przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze ustala się w wysokości 20% przychodów. Zasadniczo więc polskie podmioty dokonujące wypłaty na rzecz podmiotów z Hongkongu powinny pobrać podatek dochodowy od wypłacanej należności z zastosowaniem 20% stawki podatku. Zgodnie jednak z art. 21 ust. 2 tej samej ustawy – przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Problem jednak w tym, że bezpośrednio z Hongkongiem nie została zawarta żadna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jednocześnie organy podatkowe jasno wskazują, że w kontaktach z Hongkongiem (będącym rajem podatkowym w rozumieniu rozporządzenie ministra finansów z 9 kwietnia 2013 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych) nie stosuje się polsko-chińskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z  dnia 7 czerwca 1988 (dalej – ChUPO). Organy podatkowe prezentują takie stanowisko pomimo faktu, iż ChUPO w art. 3 ust. 1 pkt b) jasno wskazuje, iż określenie "Chiny" oznacza Chińską Republikę Ludową – a Hongkong stanowi część Chińskiej Republiki Ludowej – jako jej wyodrębniony Specjalny Region Administracyjny.

Przytoczyć tu można między innymi odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów – z upoważnienia ministra – na interpelację nr 4113 w sprawie zawarcia umów między Rzeczpospolitą Polską a krajami trzecimi o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatku dochodowego z dnia 20 lipca 2006 r.:

Należy zatem zauważyć, iż nie budzi wątpliwości fakt, że postanowienia Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Pekinie dnia 7 czerwca 1988 roku (Dz. U. z 1989 r. Nr 13, poz. 65), nie mają zastosowania do terytorium Hongkongu. Art. 1 polsko-chińskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi, iż ma ona zastosowanie do osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub w obu Umawiających się Państwach. Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. c) Umowy określenia "Umawiające się Państwo" i "drugie Umawiające się Państwo" oznaczają odpowiednio Polskę i Chiny. Natomiast definicję określenia "Chiny" zawiera art. 3 ust. 1 lit. b) Umowy, który stanowi, iż oznacza ono Chińską Republikę Ludową, a określenie to użyte w znaczeniu geograficznym oznacza terytorium Chińskiej Republiki Ludowej, włączając jej obszar morski, na którym stosowane jest chińskie prawo podatkowe, oraz obszar znajdujący się poza morzem terytorialnym, w którym Chińska Republika Ludowa wykonuje zgodnie z prawem międzynarodowym suwerenne prawa odnoszące się do badania i eksploatacji dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych". Natomiast Hongkong posiada status Specjalnego Regionu Administracyjnego ChRL, który pozwala temu terytorium na zachowanie, zgodnie z zasadą "jeden kraj, dwa systemy", m.in. własnego systemu podatkowo-celnego i autonomicznej administracji w tym zakresie, co w konsekwencji oznacza, że nie jest objęte określeniem "Chiny" w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. b) Umowy. Ministerstwo Finansów dostrzega potrzebę uregulowania omawianej kwestii, jednakże w najbliższym czasie nie są planowane negocjacje umowy z Hongkongiem. Głównym założeniem polityki podatkowej obejmującej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w najbliższym roku jest bowiem doprowadzenie do ujednolicenia już zawartych umów z państwami należącymi do Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Hongkong, oficjalnie Specjalny Region Administracyjny Hongkong (ang. Hong Kong Special Administrative Region) – specjalny region administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej (drugim regionem jest Makau), znajdujący się na wschodnim wybrzeżu Chin.

Podobne stanowisko odnaleźć można w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 14 lutego 2008r. (sygn. DD7/0682/68/ZDA/08/1464/07): Postanowienia umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1989 r., Nr 13, poz. 65) nie mają zastosowania do Hong Kongu. Zgodnie z prawem chińskim Hong Kong ma własną niezależną jurysdykcję prawno-podatkową i system egzekucji prawa w sprawach podatkowych.

Powyższe stanowisko organów podatkowych oznacza, iż nieodprowadzenie podatku u źródła w wysokości 20% należnej zapłaty w omawianym przypadku wiązać się wiąże się ze znacznym ryzykiem sporu z organami podatkowymi.

W tym jednak miejscu warto wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2006r. (sygn. II FSK 1427/05). Sąd co prawda nie wskazał w nim bezpośrednio, że ChUPO obowiązuje w stosunkach z Hongkongiem, jednak nie zezwolił organom podatkowym na powoływanie się w toku postępowania na jednostronne oświadczenie Ministra Finansów o tym, że w stosunkach z Hongkongiem nie można stosować ChUPO.  Sąd jasno wskazał bowiem, iż w przypadku sporów co do zakresu stosowania ChUPO, jej art. 25 jasno wskazuje na procedurę wzajemnego porozumiewania się, a nie jednostronnego oświadczenia strony w tym zakresie. Co prawda więc NSA nie rozstrzygnął sporu co do jego istoty, lecz nakazał polskim władzom wprowadzenie procedury wzajemnego porozumiewania się:

  Zauważyć też należy, iż brak informacji o prawie podatkowym Chińskiej Republiki Ludowej oraz kwestiach związanych ze statusem Hongkongu, praktyką tamtejszych organów podatkowych i sądów dotyczącą podmiotów mających siedzibę czy miejsce zamieszkania na tym terytorium sprawia, iż również dokonana w zaskarżonym wyroku wykładnia postanowień umowy jest wykładnią dowolną, jednostronną i arbitralną. Podnieść też należy, że z wiążącej oceny prawnej dokonanej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynikało, iż sama treść umowy nie daje jednoznacznej odpowiedzi na pytanie o zakres terytorialny jej obowiązywania. Sąd, odwołując się do treści Ustawy Zasadniczej obowiązującej na terenie Hongkongu nie wskazał zaś i nie powołał konkretnych jej przepisów, źródła, z którego korzystał ustalając jej treść czy też wykładni tej ustawy, dokonywanej przez chińskie organy podatkowe.

Obecnie nie występują jednak informacje, aby Minister Finansów zwrócił się z zapytaniem do władz Chińskiej Republiki Ludowej o wskazanie, czy Hongkong na gruncie chińskich przepisów należy traktować jako terytorium Chińskiej Republiki Ludowej (objęte zakresem ChUPO), czy też nie. Z tego też powodu trudno jest stwierdzić, jak kwestia ta mogłaby być obecnie rozstrzygana przez organy podatkowe w toku postępowania podatkowego oraz następnie przez sądy administracyjne w trakcie kontroli sądowej rozstrzygnięć organów podatkowych.

Nie jest ona bowiem uzależniona bezpośrednio od treści przepisów podatkowych, lecz od skutku procedury wzajemnego porozumiewania się, która do tej pory nie została podjęta w omawianym zakresie (lub przynajmniej brak informacji nt. temat). Z tego też powodu płatnicy co prawda mogą skierować omawianą sprawę na drogę postępowania przed sadem administracyjnym twierdząc, iż ChUPO ma zastosowanie dla skutków podatkowych wypłat dokonywanych kontrahentom z Hongkongiem, lecz postępowanie to z poprawnością będzie czasochłonne i nie jest możliwe w tym momencie do przewidzenia ostateczne jego rozstrzygnięcie, a więc wiąże się z ryzykiem podatkowym.

Grzegorz Wachołek
ECDDP Spółka Doradztwa Podatkowego

Treści dostarcza: ECDDP sp. z o.o.

Oceń ten artykuł: