Opodatkowanie likwidacji spółki komandytowej – podatki dochodowe
[28.07.2015] Kwestia opodatkowania wydania wspólnikom majątku likwidowanej spółki osobowej od dawna budzi wątpliwości.
Kontrowersje w tym zakresie nieco zmniejszyła nowelizacja ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych [updof](1) i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych [updop](2), która weszła w życie z 1 stycznia 2011 r.(3) Zasady te, z pewnymi zmianami(4), obowiązują do dziś. Ich wykładnia dokonywana przez organy podatkowe jest jednak dość dynamiczna i niekiedy potrafi zaskoczyć podatników.
Regulacje ustaw podatkowych
Przepisy uzależniają skutki podatkowe otrzymania majątku likwidowanej(5) spółki komandytowej od rodzaju wydawanych wspólnikom składników.
W przypadku otrzymania w ramach likwidacji środków pieniężnych, przepisy updop i updof wprost przewidują wyłączenie z opodatkowania(6). Od początku 2015 r.(7) na równi z wypłatą środków pieniężnych traktuje się wartość wierzytelności, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny oraz wierzytelności z tytułu pożyczki od spółki osobowej(8).
Odmienne zasady zostały przewidziane dla otrzymania składników innych niż środki pieniężne – w takim wypadku, przychód powstaje dopiero w momencie ich zbycia(9). Podatnicy będący osobami fizycznymi mogą jednak nawet wówczas nie rozpoznać przychodu(10).
Praktyka organów podatkowych
Mimo, że powyższe przepisy nie przewidują dodatkowych warunków ich stosowania, organy podatkowe bezpodstawnie ograniczają zakres wyłączenia z opodatkowania majątku otrzymanego w ramach likwidacji spółki osobowej. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 27 lutego 2014 r., sygn. IPPB1/415-1239/13-4/JB, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że po stronie wspólnika likwidowanej spółki osobowej powstaje przychód – w odniesieniu do środków pieniężnych, w części w jakiej nie podlegały one opodatkowaniu po stronie wspólnika, jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Wątpliwości pojawiają się również w odniesieniu do likwidacji spółek osobowych, powstałych z przekształcenia spółek kapitałowych. Organy podatkowe odmawiają wówczas objęcia wyłączeniem składników majątkowych, jeśli źródłem ich pochodzenia są będą dochody, które w toku działalności nie zostały opodatkowane (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 28 stycznia 2015 r., sygn. IBPBI/1/415-1322/14/AB).
Podsumowanie
Warto obserwować kierunek, jaki w tym zakresie przyjmą sądy administracyjne – póki co trudno mówić o jednolitej linii orzeczniczej. W powyższym zakresie pojawiają się korzystne dla podatników rozstrzygnięcia, potwierdzające konieczność literalnej wykładni powyższych regulacji (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 24 lutego 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2383/14). Niekiedy jednak sądy przyznają rację organom podatkowym i przedkładają wykładnię celowością ponad literalne brzmienie przepisów (przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z 25 września 2014 r., sygn. akt I SA/Ol 579/14) – stanowisko takie trudno jest jednak zaakceptować.
Konieczne jest również monitorowanie praktyki organów podatkowych, gdyż nowe przepisy nie dają całkowitej pewności co do skutków podatkowych likwidacji spółek komandytowych i potencjalnie mogą otwierać organom drogę do opodatkowania ich wspólników.
Autor: Karolina Szulc, konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy spółka doradztwa podatkowego sp. z o.o.
(1) Ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm. (2) Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych; tekst jedn. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. (3) Ustawa z 25 listopada 2010 r. zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne; Dz.U. z 2010 r. Nr 226 poz. 1478 ze zm. (4) Ustawa z 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw; Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.
(5) Na równi z likwidacją traktowane jest rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.
(6) Art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a updop/art. 14 ust. 3 pkt 10 updof. Warto zaznaczyć, że updof wprost wskazuje jedynie na wyłączenie takich przysporzeń z przychodów ze źródła działalność gospodarcza. (7) Art. 12 ust. 4g updop/art. 14 ust. 8 updof. (8) Z wyjątkiem jednak: (i) wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz (ii) wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika. (9) Art. 12 ust. 4 pkt 3b lit. a updop/art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b updof. Również w tym przypadku updof wprost wskazuje jedynie na wyłączenie z przychodów ze źródła działalność gospodarcza. (10) Warunkiem jest zbycie ich po upływie 6 lat od miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja, nie w wykonaniu działalności gospodarczej.
Treści dostarcza Portal TaxFin.pl
